VKU-Stellungnahme gegenüber BMF

Steuerliche Behandlung von KWK-Zuschlägen für dezentralen

Die Finanzverwaltung vertritt zur umsatzsteuerlichen Behandlung von KWK-Zuschlägen für dezentralen Verbrauch eine Auffassung, die für Betreiber von KWK-Anlagen, die z.B. in Klärwerken eingesetzt werden, zu einer Doppelbelastung führen. Nachdem der Bundesfinanzhof diese Verwaltungspraxis im letzten Jahr für unzulässig erklärt hat, fordert der VKU nun zeitnahe Abhilfe.

15.01.24

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Abschnitt 2.5 Abs. 17 i.V.m. Abs. 6 UStAE enthält eine Regelung zur umsatzsteuerlichen Behandlung für KWK-Anlagen, deren Betreiber einen Zuschlag für dezentral verbrauchten Strom nach § 4 Abs. 3 a KWKG 2009/2012 geltend macht.

Für diese Fälle fingiert der UStAE, dass zunächst der gesamte in der Anlage erzeugte Strom an den Stromnetzbereiber geliefert und der dezentral verbrauchte Strom vom Netzbetreiber an den Anlagenbetreiber zurückgeliefert wird. Folge dieser Fiktion ist, dass sowohl für die Hinlieferung des Anlagenbetreibers als auch für die Rücklieferung des Netzbetreibers jeweils Rechnungen auszustellen sind. In aller Regel erfolgt dies einheitlich durch den Netzbetreiber, der für die fingierte Hinlieferung eine Gutschrift erteilt.

Wenn alle Voraussetzungen hierfür erfüllt sind, sind die jeweiligen Rechnungen mit gesondertem Umsatzsteuerausweis auszustellen. Da die Lieferung von Strom grundsätzlich eine unternehmerische Leistung ist, gilt dies in den meisten Fällen auch für die fingierte Hinlieferung des dezentral verbrauchten Stroms. Dies führt dazu, dass auch Anlagenbetreibern, die im Übrigen keine Unternehmer sind, insoweit steuerbare Umsätze zugerechnet werden, so dass ihnen auf die Investition in die bzw. auf den Betrieb der Anlage ein (ggf. anteiliger) Vorsteuerabzug gewährt wird. In diesen Fällen wirkt die auf die fingierte Rücklieferung des dezentral erzeugten Stroms entfallende Umsatzsteuer im Ergebnis als Korrektur zum o.g. Vorsteuerabzug.

Es gibt jedoch Fälle, in denen die Fiktion der Hin- und Rücklieferung den Anlagenbetreiber in nicht sachgerechter Weise steuerlich zusätzlich belastet. Das ist bei Anlagenbetreibern der Fall, die aufgrund ihrer hoheitlichen Tätigkeit nicht Unternehmer im umsatzsteuerlichen Sinne sind und bei denen die fiktive Hinlieferung des erzeugten Stroms seitens der Finanzverwaltung als hoheitliches Hilfsgeschäft angesehen wird.

Beispielhaft ist ein Abwasserbeseitiger in öffentlich-rechtlicher Rechtsform zu nennen, der die KWK-Anlage dafür einsetzt, die erzeugte Wärme im Faulturm zu verwenden um diesen auf die notwenige Betriebstemperatur zu bringen. Der in der Anlage erzeugte Strom wird dann häufig vollständig oder in hohem Umfang durch den Abwasserbeseitiger selbst verbraucht. In diesen Fällen, geht die Finanzverwaltung davon aus, dass die Hinlieferung des Stroms ein nichtsteuerbares, hoheitliches Hilfsgeschäft darstellt. Dies gilt jedenfalls in den Fällen, in denen die jeweilige jPdöR § 2b UStG noch nicht anwendet.

Diesen Anlagenbetreibern ist der Vorsteuerabzug aus der Investition und den laufenden Betriebskosten der Anlage vollständig versagt. Die auf die fiktive Rücklieferung entfallende Umsatzsteuer belastet einen solchen Anlagenbetreiber also, ohne dass dies als Kompensation für zuvor geltend gemachten Vorsteuerbeträgen angesehen werden kann. Für solche Anlagenbetreiber führt die Verwaltungspraxis mithin zu einer sachlich nicht zu rechtfertigenden, umsatzsteuerlichen Belastung, auf die der VKU bereits in einer Stellungnahme vom 11.02.2016 hingewiesen hatte, was jedoch keine Änderungen der Verwaltungspraxis herbeiführen konnte.

Inzwischen hat sich der Bundesfinanzhof in zwei Urteilen mit der Thematik auseinandergesetzt. Zunächst hatte der hatte der 11. Senat mit Urteil vom 29.11.2022 (XI R 18/21) entschieden, dass die Zahlung des KWK-Zuschlags für nicht eingespeisten, sondern dezentral verbrauchten Strom gemäß § 4 Abs. 3a KWKG 2009 nicht zu einer Lieferung i.S.v. § 3 Abs. 1 UStG führt. Damit kommt es in diesen Fällen nicht zu der von der Finanzverwaltung vorgesehen Hin- und Rücklieferung. In einem zweiten Urteil vom 11.05.2023 (Az. V R 22/21) bestätigte der 5. Senat in einem ähnlich gelagerten Fall das vorgenannte Urteil.

Mit der Frage, wie nun die Zahlung des KWK-Zuschlags für dezentralen Verbrauch konkret umsatzsteuerliche zu behandeln ist, äußert sich das Gericht nicht. Aus Sicht des VKU, muss hier mangels Vorliegens eines Leistungsaustauschs ein nichtsteuerbarer, echter Zuschuss an den Anlagenbetreiber angenommen werden.

Die vorgenannte BFH-Rechtsprechung hat der VKU Ende 2023 zum Anlass genommen eine weitere Stellungnahme gegenüber dem BMF abzugeben in der nun eine zeitnahe Abhilfe gefordert wird. In seiner Stellungnahme schlägt der VKU folgende Umsetzungsschritte vor:

Sowohl aus Sicht der Anlagenbetreiber, die durch die bisherige Verwaltungspraxis nicht belastet werden, als auch aus Sicht der Netzbetreiber, für die die Umsetzung der Rechtsprechung mit einem erheblichen Umsetzungsaufwand verbunden ist, wird eine Nichtbeanstandungsregelung dergestalt benötigt, dass Abrechnungen, die bislang nach den geltenden Verwaltungsvorgaben erteilt wurden, nicht zwingend korrigiert werden müssen. Für künftige Abrechnungszeiträume bitten der VKU zudem um eine hinreichende Übergangsfrist (z.B. bis zum 31.12.2024), in der es nicht beanstandet wird, dass die Beteiligten noch die derzeitige Fassung des Abschnitts 2.5. Absatz 17 UStAE (Hin- und Rücklieferung) anwenden.

In Fällen, in denen der Anlagenbetreiber korrigierte Abrechnungen verlangt – insbesondere weil er durch die bisherige Handhabung umsatzsteuerlich belastet wurde – muss es dem jeweiligen Netzbetreiber jedoch ermöglicht werden, für zurückliegende Veranlagungszeiträume korrigierte und für künftige Veranlagungszeiträume ab sofort modifizierte Abrechnungen vorzunehmen.

Dabei kann es Fälle geben, in denen die Veranlagungsjahre, auf die sich Rechnungskorrekturen beziehen, beim jeweiligen Netzbetreiber nicht mehr offen sind, der Anlagenbetreiber aber dennoch einen zivilrechtlichen Anspruch auf Rechnungskorrektur und Rückzahlung der zu viel gezahlten Umsatzsteuer geltend machen kann. In diesen Fällen muss aus VKU-Sicht zumindest aus Billigkeitsgründen die Entstehung eines entsprechenden Schadens beim Netzbetreiber verhindert werden.